Steffen Bayer Rechtsanwalt Koeln
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BMF-Schreiben zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung des Eigenverbrauchs bei PV-Anlagen schafft keine Rechtssicherheit

Seit der Gesetzgeber mit Einführung des EEG 2012 die Vergütung für eigenverbrauchten Strom nach § 33 Abs.2 EEG 2009 abgeschafft hat, ist seine umsatzsteuerrechtliche Behandlung rechtlich umstritten. Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) hat nunmehr eine diesbezügliche Handlungsanweisung an die Finanzverwaltung erteilt (Schreiben des BMF vom 19.09.2014, IV D 2 -S 7124/12/10001-02). Vollständige Rechtssicherheit wurde hierdurch jedoch nicht hergestellt.

Rechtslage nach EEG 2009

Betreiber von Photovoltaikanlagen mit einem Eigenverbrauch, der 90% des produzierten Stroms nicht übersteigt, haben ein Wahlrecht, ob sie die Anlage insgesamt einer unternehmerischen Tätigkeit zuordnen, in vollem Umfang im nichtunternehmerischen Bereich belassen oder im Umfang der tatsächlichen (ggf. zu schätzenden) unternehmerischen Verwendung einer unternehmerischen Tätigkeit zuordnen. Da Anlagenbetreiber ein Interesse daran haben, hinsichtlich der Anschaffungskosten der Anlage in den Genuss des vollen Vorsteuerabzugs nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG zu kommen, wird üblicherweise die vollständige Zuordnung zur unternehmerischen Tätigkeit gewählt. Aus demselben Grund wird auch von der Kleinunternehmerregelung nach § 19 UStG in den seltensten Fällen Gebrauch gemacht. Als Folge hiervon unterliegt die Einspeisevergütung der Umsatzsteuer. Unter der Geltung des § 33 Abs. 2 EEG 2009 bedeutete dies für eigenverbrauchten Strom, dass das nach § 10 Abs. 1 S. 1 UStG als Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer dienende Entgelt der Leistung aus der Differenz zwischen der Einspeisevergütung nach § 33 Abs. 1 EEG 2009 und der Einspeisevergütung nach § 33 Abs. 2 EEG 2009 zu ermitteln war. Umsatzsteuerrechtlich wurde der gesamte durch die Anlage erzeugten Stroms zunächst als an den Netzbetreiber geliefert angesehen und der eigenverbrauchten Stroms als eine (Rück-) Lieferung durch den Netzbetreiber an den Anlagenbetreiber behandelt. Die für diese fiktive Rücklieferung durch den Netzbetreiber auszuweisende Umsatzsteuer konnte auch bereits nach EEG 2009 wegen des privaten Verbrauchs nicht als Vorsteuer berücksichtigt werden.

Anweisung des BMF im Widerspruch zur Rechtsprechung des BFH

Da mit dem Wegfall der Vergütung für den Eigenverbrauch die rechtliche Fiktion der Lieferung und Rücklieferung hinfällig geworden ist, stellt der Eigenverbrauch nunmehr eine unentgeltliche Wertabgabe im Sinne des § 3 Abs. 1b UStG dar und die Bemessungsgrundlage bestimmt sich nach § 10 Abs. 4 S. 1 Nr. 1 UStG. Welche Werte bei eigenverbrauchtem Strom nach dieser Vorschrift anzusetzen sind, ist allerdings mangels höchstrichterlicher Rechtsprechung bisher unklar. Orientierung bietet bislang lediglich die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) hinsichtlich des Eigenverbrauchs von Strom, der in einem erdgasbetriebenem Blockheizkraftwerk erzeugt wurde. Nach Auffassung des BFH ist hier als Bemessungsgrundlage nach § 10 Abs. 4 S. 1 Nr. 1 UStG für den Eigenverbrauch der Einkaufspreis für gleichartigen von dem Vertrags-Energieversorgungsunternehmen des Anlagenbetreibers erzeugte Strom heranzuziehen (BFH Urteil vom 12.12.2012, Az. XI R 3/10). In Anlehnung hieran geht das BMF in seinem Schreiben davon aus, dass auch in Fällen, in denen der Betreiber einer PV-Anlage von einem Versorger zusätzlichen Strom bezieht, die innerhalb dieses Lieferverhältnisses geltenden Entgelte als Bemessungsgrundlage heranzuziehen sind. Insoweit ist dem BMF zu folgen.

Unzutreffend ist allerdings die Auffassung des BMF, soweit der Anlagenbetreiber neben seinem Eigenverbrauch keinen zusätzlichen Strom beziehe, sei als Bemessungsgrundlage der Strompreis des örtlichen Grundversorgers anzusetzen. Mit der oben angegebenen Entscheidung des BFH ist dies nicht vereinbar. Hiernach ist der Tarif des Energieunternehmens heranzuziehen, mit dem der Anlagenbetreiber in einem Vertragsverhältnis steht. Soweit kein Stromliefervertrag besteht, ist der sich selbst versorgende Anlagenbetreiber dagegen umsatzsteuerrechtlich so wie ein Käufer zu behandeln, der den (je nach Marktsituation niedrigeren oder höheren) aktuellen Preis bezahlen müsste (BFH a.a.O, Tz. 24). Anlagenbetreibern, die keinen Fremdstrom beziehen, befinden sich im Allgemeinen nicht in einem Vertragsverhältnis mit einem Stromlieferanten, insbesondere auch nicht mit dem örtlichen Grundversorger. Allein durch Anschluss an das Netz kommt ein Grundversorgungsverhältnis nicht zustande. Hierzu ist gemäß § 2 Abs. 2 StromGVV eine Entnahme von Strom aus dem Netz erforderlich. Als Bemessungsgrundlage dürfte somit in derartigen Fällen der Tarif des günstigsten Stromliefervertrags heranzuziehen sein, den der Anlagenbetreiber aufgrund seiner individuellen Situation - insbesondere der Höhe seines Verbrauchs - mit einem der im Versorgungsgebiet tätigen Stromlieferanten abschließen könnte. Hierbei wird es sich in Allgemeinen um einen Vertrag zu wesentlich niedrigeren Entgelten als in der örtlichen Grundversorgung handeln.

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